L’Agenzia delle entrate fornisce istruzioni operative agli uffici in merito alle principali novità in materia di imposta sulle successioni e donazioni introdotte da diversi decreti legislativi e leggi, in particolare: ilD.Lgs. n. 139/2024, la legge n. 104/2024 e il D.Lgs. n. 87/2024 (Agenzia delle entrate, circolare 16 aprile 2025, n. 3/E).
Le novità introdotte derivano dalla delega al Governo contenuta nell’articolo 10 della Legge n. 111/2023, finalizzata a una razionalizzazione della disciplina, tra cui l’imposta sulle successioni e donazioni.
Nello specifico il decreto delegato ha modificato l’articolo 1 del Testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta sulle successioni e donazioni (TUS), relativamente all’oggetto dell’imposta che ora comprende, oltre ai trasferimenti per successione a causa di morte o per donazione, anche i trasferimenti di beni e diritti «a titolo gratuito» e quelli «derivanti da trust e da altri vincoli di destinazione». L’imposta non si applica alle liberalità d’uso di cui all’articolo 770, comma 2, del Codice civile, alle spese non soggette a collazione (articolo 742 del Codice civile) e alle donazioni di modico valore (articolo 783 del Codice civile).
Per quanto riguarda l’ufficio competente per l’applicazione dell’imposta di successione, è ora competente l’ufficio dell’Agenzia delle entrate nella cui circoscrizione era l’ultima residenza del defunto. Se il defunto era residente all’estero, è competente l’ufficio dell’Agenzia delle entrate nella cui circoscrizione era stata fissata l’ultima residenza in Italia. Se l’ultima residenza non è nota, è competente l’ufficio dell’Agenzia delle entrate di Roma.
Resta ferma la competenza per l’imposta sulle donazioni, determinata secondo le disposizioni relative all’imposta di registro .
Una delle maggiori novità è l’introduzione del principio di autoliquidazione per l’imposta sulle successioni.
Secondo la nuova formulazione dell’articolo 27, comma 2, del TUS, l’imposta «è liquidata dai soggetti obbligati al pagamento in base alla dichiarazione di successione, a norma dell’articolo 33, ed è nuovamente autoliquidata, a norma dello stesso articolo, in caso di successiva presentazione di dichiarazione sostitutiva o integrativa di cui all’articolo 28, comma 6».
Lo stesso articolo 27, definisce:
- imposta principale sia quella autoliquidata dai soggetti obbligati, sia quella liquidata dall’ufficio a seguito del controllo della regolarità dell’autoliquidazione;
- imposta complementare la maggiore imposta liquidata dall’ufficio in base ad accertamenti.
La definizione di “imposta suppletiva” è stata eliminata.
I soggetti obbligati devono autoliquidare l’imposta applicando gli stessi criteri utilizzati dagli uffici precedentemente.
L’Agenzia delle entrate ha istituito il codice tributo “1539” per il versamento dell’imposta autoliquidata tramite modello F24.
Qualora l’ufficio rilevi una maggiore imposta principale dovuta, notifica un avviso di liquidazione entro due anni dalla presentazione della dichiarazione di successione, invitando il contribuente al pagamento della maggiore imposta, della sanzione amministrativa (ridotta a un terzo se il pagamento avviene entro 60 giorni) e degli interessi. Il pagamento dell’imposta autoliquidata deve avvenire entro 90 giorni dal termine di presentazione della dichiarazione di successione. È possibile richiedere la dilazione del pagamento in rate trimestrali (in un numero di otto rate trimestrali ovvero, per importi superiori a 20.000 euro, in un numero massimo di dodici rate trimestrali), a condizione che sia versato almeno il 20% entro il termine previsto e l’importo non sia inferiore a 1.000 euro. In caso di presenza di beni immobili e diritti reali, devono essere liquidate e versate anche le imposte ipotecaria e catastale, di bollo e le tasse per i servizi ipotecari e catastali. Il codice tributo per queste tasse è stato ridenominato “1532”.
L’articolo 48 del TUS è stato integrato con un nuovo comma 4-bis che introduce una deroga al precedente comma 4. Le banche e gli altri intermediari finanziari devono consentire lo svincolo delle attività cadute in successione, anche prima della presentazione della dichiarazione, quando a richiederlo sia l’unico erede di età non superiore a ventisei anni. Questo vale anche in presenza di altri chiamati all’eredità che abbiano rinunciato. Il requisito anagrafico si considera soddisfatto se il richiedente non ha ancora compiuto 26 anni o li ha compiuti il giorno della richiesta. Questa possibilità è consentita se l’asse ereditario comprende beni immobili, e nei limiti delle somme necessarie al pagamento delle imposte catastali, ipotecarie e di bollo. Lo svincolo è ammesso solo per queste specifiche imposte, non estendendosi all’imposta di successione o ad altri tributi.
Il nuovo articolo 7 del TUS riporta le aliquote e le franchigie dell’imposta sulle successioni di cui all’articolo 2, comma 48, del D.L. n. 262/2006.
Analogamente, l’articolo 56 del TUS riporta le stesse aliquote e franchigie per l’imposta di donazione, originariamente stabilite dall’articolo 2, comma 49, del D.L. n. 262/2006.
L’articolo 28 del TUS è stato modificato, prevedendo che la dichiarazione di successione sia presentata telematicamente secondo modalità stabilite dall’Agenzia delle entrate. I soggetti non residenti possono ancora spedire la dichiarazione mediante raccomandata (o mezzo equivalente), con la data di spedizione coincidente con quella di presentazione.
Tra i soggetti obbligati alla presentazione rientrano espressamente anche i trustee, in caso di trust testamentario, con il termine di dodici mesi decorrente dalla data in cui hanno avuto notizia legale della nomina. La dichiarazione deve essere redatta, a pena di nullità, su apposito modello approvato dal Direttore dell’Agenzia delle entrate e sottoscritta da almeno uno degli obbligati o da un suo rappresentante.
Il decreto delegato modifica, inoltre, la disciplina stabilita dall’articolo 22, comma 2, del TUS in materia di deducibilità dei debiti contratti dal defunto negli ultimi sei mesi. Tali debiti sono deducibili se gli importi sono stati impiegati per:
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l’acquisto di beni soggetti a imposta indicati nella dichiarazione o di beni distrutti/perduti per causa non imputabile al defunto;
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l’estinzione di debiti tributari e debiti risultanti da atti con data certa anteriore di almeno sei mesi;
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spese di mantenimento e spese mediche/chirurgiche sostenute dal defunto per sé e per i familiari a carico, con limiti mensili specifici (€ 516 per il defunto e € 258 per ogni familiare a carico, computando solo i mesi interi).
Queste disposizioni non si applicano ai debiti contratti, operazioni fatte e assegni emessi nell’esercizio di imprese o professioni. Il debito e le spese devono essere comprovati da idonea documentazione.
L’articolo 56-bis del TUS è stato modificato riguardo all’accertamento delle liberalità indirette. L’accertamento delle liberalità diverse dalle donazioni può essere effettuato esclusivamente quando l’esistenza delle stesse risulti da dichiarazioni rese dall’interessato nell’ambito di procedimenti diretti all’accertamento di tributi. A queste liberalità si applica l’aliquota dell’8% per la parte eccedente l’eventuale franchigia di cui all’articolo 56 del TUS. La registrazione delle liberalità indirette può avvenire anche volontariamente, applicando in tal caso le aliquote e le franchigie previste dall’articolo 56 del TUS.
La novella normativa interviene anche sull’articolo 57, comma 1, del TUS, prevedendo che, ai soli fini delle franchigie di cui all’articolo 56, il valore attualizzato delle donazioni anteriormente effettuate dal donante al donatario sia sommato idealmente al valore delle quote spettanti o dei beni e diritti oggetto della donazione. Dal coacervo donativo vanno escluse le donazioni effettuate tra il 25 ottobre 2001 e il 28 novembre 2006.
L’articolo 8, comma 4, del TUS (coacervo successorio) è stato espressamente abrogato.
L’Agenzia ricorda che la nuova «Tabella delle tasse per i servizi ipotecari e catastali» allegata al TUIC è efficace dal 1° gennaio 2025 per tutte le richieste di servizi presentate da tale data.
L’articolo 7 della legge n. 104/2024 ha introdotto il comma 5-bis nell’articolo 36 del TUS, prevedendo un esonero dal regime di solidarietà passiva per il pagamento dell’imposta sulle successioni e donazioni, nonché delle imposte ipotecaria e catastale, per i beneficiari di trasferimenti non soggetti a tali imposte ai sensi dell’articolo 3 del TUS e dell’articolo 82, comma 2, del codice del Terzo settore. Tale esonero si applica a decorrere dal periodo d’imposta successivo all’autorizzazione della Commissione europea per il regime fiscale del Terzo settore.
Infine, l’articolo 4, comma 2, del D.Lgs. n. 87/2024 ha modificato l’ammontare delle sanzioni per violazioni delle norme sulle imposte di successione e donazione commesse a partire dal 1° settembre 2024.
